Главная / Услуги банков / Отчет о финансовых результатах 2100. По какой строке отражается валовая прибыль в балансе? Какие расходы включаются в состав коммерческих

Отчет о финансовых результатах 2100. По какой строке отражается валовая прибыль в балансе? Какие расходы включаются в состав коммерческих

Отчет о финансовых результатах (ОФР) – форма, включенная в блок финансовой отчетности любой коммерческой фирмы. Об этом документе и принципах его составления пойдет речь в нашей публикации.

Отчет о финансовых результатах: особенности формы

Являясь весьма значимой отчетной формой, ОФР представляет пользователям правдивую информацию о финансовом положении компании , итогах работы за рассматриваемый период, позволяя им выработать наиболее перспективную стратегию бизнеса или принять другие необходимые экономические решения. Формируется отчет, как и другие формы бухотчетности, в частности, баланс , за календарный год.

Заполнение отчета о финансовых результатах осуществляется на основе правил, продиктованных нормативными документами, регулирующими его составление – Положение о ведении бухучета, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н, ПБУ 4/99 , закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухучете».

Сведения заносят в форму по ОКУД 0710002, утвержденную распоряжением Минфина от 06.04.2015 № 57н. В ней фиксируются все данные о доходах и затратах компании, выводится итог работы за год, предоставляется возможность проведения первичного сравнительного анализа по каждой строке отчета, поскольку наряду с данными текущего года, в форме отражены сведения за прошлый год.

Законодатель разрешает компаниям добавлять необходимые строки, если того требует, например, специфика производства, но исключать уже имеющиеся из формы нельзя. Заполняется отчет на русском языке, единицами измерения выступают тысячи руб. без десятичных знаков, но крупным компаниям с большими оборотами разрешается оперировать единицами в миллионах руб.

Отрицательные или вычитаемые значения строк в ОФР для удобства подсчета помещаются в круглые скобки. Основанием для заполнения отчета о финансовых результатах служит информация, аккумулированная в оборотно-сальдовой ведомости по бухгалтерским счетам.

Отчет о финансовых результатах: расшифровка строк

Формируют ОФР строки:

2110, где указывается величина поступлений от реализации ТМЦ/услуг/ работ, относимых к основной деятельности. Строка 2110 отчета о финансовых результатах равна кредитовому обороту (Кр/об) сч. 90/1, уменьшенному на дебетовый оборот (Д/об) счетов 90/3 и 90/4 (НДС и акцизы);
2120, в которой фиксируются (в круглых скобках) суммарные затраты, сопровождающие производство ТМЦ/услуг в обычной деятельности. Строка 2120 отчета о финансовых результатах равна Д/об по сч. 90/2 (за минусом сумм, корреспондирующихся со сч. 44 и 26);
2100 информирует о размере полученной валовой прибыли . Строка 2100 отчета о финансовых результатах = стр. 2110 – стр. 2120;
2210, где аккумулируются коммерческие затраты, т. е. связанные с процессом реализации. Строка 2210 отчета о финансовых результатах определяется как Д/об по сч. 90/2 с кредита сч. 44;

строка 2220 отчета о финансовых результатах аккумулирует управленческие затраты и соответствует Д/об по сч. 90/2, корреспондирующемуся со сч. 26;
2200 отчета о финансовых результатах фиксирует результат от реализации, рассчитывается арифметически: стр. 2220 = стр. 2100 – стр. 2210 – стр. 2220;

2310, где записывается итог прочих поступлений, если компания принимала участие в УК других фирм, либо получила распределенные в ее пользу дивиденды . Значение строки 2310 соответствует сумме Кр/об по сч. 91/1, отраженной в аналитике доходов от участия в УК сторонних компаний;
В стр. 2320 фиксируется сумма доходов от процентов по предоставленным в пользование активам, либо при получении дисконта по ценным бумагам. Строка 2320 отчета о финансовых результатах равна Кр/об по сч. 91/1 по аналитической информации о полученных процентах;
Строка 2330 отчета о финансовых результатах отражает прочие затраты, куда входят уплаченные за год проценты по всем займам и дисконтам. Показатель в ней соответствует Д/об по сч. 91/2 в рамках аналитики по уплаченным процентам;
2340 отражает прочие доходы, не вошедшие в перечисленные строки. Значение строки 2340 отчета о финансовых результатах находят по формуле:

Стр. 2340 = Кр/об 91/1– стр. 2310 – стр. 2320 – Д/об 91/2 со счетом 68 (НДС, акцизы);

2350, где содержится информация о прочих затратах, не указанных выше. Строка 2350 отчета о финансовых результатах рассчитывается так:

стр. 2350 = Д/об 91/2 – стр. 2330;

2300 «Прибыль до налогообложения» формируется в отчете суммированием к данным строки 2200 всех полученных прочих доходов (строки 2310, 2320, 2340), уменьшенных на сумму понесенных прочих затрат (строки 2330, 2350)

Проверить правильность расчета можно по формуле: стр. 2300 = стр. 2200 + Д/об сч. 91 в корреспонденции со сч. 99 – Кр/об сч. 91, корреспондирующийся со сч. 99;

Строка 2410 отчета о финансовых результатах равна сумме задекларированного налога в строке 180 декларации по ННП . Если же компания платит другой налог, работая на УСН , то строка 2410 прочеркивается, а сумма налога вносится в строку 2460;

Фирмы, применяющие ПБУ 18/02, показывают в строке 2421 сумму сальдо постоянных налоговых активов/обязательств, накопленных за год:

Стр. 2421 = Д/остаток по сч. 99/ПНО – Кр/остаток по сч.99/ПНА

Положительный итог указывается в скобках, отрицательный – без них;

Строка 2430 отчета о финансовых результатах отражает изменение отложенных налоговых обязательств и рассчитывается как разность между Кр/об и Д/об по сч. 77. Полученный положительный итог оформляется в скобках, отрицательный – без них;
Строка 2450 отчета о финансовых результатах фиксирует изменение отложенных налоговых активов и вычисляется как разность Д/об и Кр/об по сч. 09. Положительный результат записывается в скобках, отрицательный – без скобок;
В строке 2460 отражаются прочие сведения о показателях, не указанных выше, но имеющих влияние на размер прибыли. Например, разницы до реформации баланса между оборотами по сч. 99, налоги предприятий, работающих на ЕНВД и УСН;
Строка 2400 отчета о финансовых результатах информирует о величине прибыли компании. Значение по строке рассчитывается уменьшением значения по строке 2300 на величину налога (стр. 2410) и корректировке по строкам, отражающим ПНО/ПНА и ОНО/ОНА. Показатель строки 2400 должен равняться обороту по сч. 99 в корреспонденции со сч. 84;

Строка 2510 заполняется лишь в случае, если проводилась переоценка производственных активов. Значение в строке определяет сумма прироста добавочного капитала (Кр/об по сч. 83 – Д/об по сч. 83);
Строка 2500 определяет величину чистой прибыли (стр. 2400), скорректированную на итоги проведенной переоценки имущества (стр.2510) и на результат от прочих операций, не включаемых в чистую прибыль/убыток (стр. 2520).

Справочную информацию о базовой прибыли на акцию (стр. 2900 и 2910) заполняют лишь АО.

Разобравшись с теорией заполнения ОФР, перейдем к оформлению документа на примере.

Отчет о финансовых результатах, пример которого можно найти на порталах информационно-правовых систем, – обязательная часть ежегодной бухотчетности, представляемой фирмами и ИП, работающими на территории РФ, в фискальные структуры. Его нужно сдать не позже трех месяцев с момента окончания календарного года. Форма содержит сведения о поступлениях и тратах налогоплательщика, экономических итогах его деятельности за истекшие 12-ть месяцев.

В утвержденной Минфином форме содержится информация за два года: предыдущий (ради него и готовится документ) и позапрошлый (переносятся ретроспективные данные из последнего сданного ОФР).

Чтобы получить информацию за позапрошлый период, необходимо открыть отчет, составленный на прошлую отчетную дату, и скопировать из него данные по строкам.

Для заполнения актуальных сведений бухгалтеру потребуется обратиться к данным бухгалтерского учета, а именно:

ОСВ по сч. 90, 91, 99;
готовой декларации по налогу на прибыль за год;
иным сведениям аналитического учета за истекшие 12-ть месяцев, имеющимся в учетной программе предприятия.

Если форма готовится бухгалтером впервые, ему следует ориентироваться на пример заполнения отчета о финансовых результатах, который можно найти в сети свободном доступе.

Если у бухгалтера нет данных для заполнения определенных строк, они прочеркиваются.

Важно ! ОФР обязателен для подготовки всеми хозяйствующими субъектами вне зависимости от объемов и сферы деятельности. Малые предприятия вправе заполнять документ по упрощенной форме.

Строка 2110 отчета о финансовых результатах: содержание

В указанной строчке формы отражается выручка фирмы или ИП за два периода: прошлый и позапрошлый год. Действующее законодательство причисляет к этому понятию следующие категории:

приходы от продажи изделий собственного изготовления и купленных изделий;
средства, полученные от выполнения работ, оказания услуг в рамках основной деятельности фирмы;
арендная плата, если компания специализируется на сдаче недвижимости в наем;
лицензионные платежи (если основное направление фирмы –предоставление третьим лицам прав пользования);
иные поступления от основного направления работы.

Заполнение отчета о финансовых результатах по строкам предполагает предварительный расчет показателей с соблюдением установленных правил бухучета. Для выручки они прописаны в ПБУ9/99 (ст. 12). Несоблюдение любого из критериев означает, что бухгалтер не вправе относить конкретные поступления на доходы.

Для расчета выручки за основу принимается цена договора, скорректированная на размер всех скидок, предоставленных клиенту. Готовая цифра «очищается» от НДС.

Строка 2110 отчета о финансовых результатах равна разнице между:

оборотами по кредиту сч. 90 (субсчет «Выручка»);
суммой «зашитого» в доходе НДС и акцизов (собираются по дебету сч. 90 на соответствующих субсчетах).

Для разных видов выручки, составляющих 5% и более в ее совокупной структуре, бухгалтер заводит отдельные строчки в ОФР. Например, он может раздробить общий показатель на доход от продажи готовой продукции, покупных товаров, оказания агентских услуг и т.д.

Строка 2120 отчета о финансовых результатах

По указанной строчке фирма или ИП отражает себестоимость, т.е. сумму расходов по основной деятельности, заложенных в итоговую цену изготовленной продукции, оказанных услуг и т.д.

В себестоимость включаются траты на покупку товаров для перепродажи, на производство собственных продуктов, выполнение работ, подготовку недвижимости к сдаче в аренду, если это направление признается основным для хозяйствующего субъекта, и т.д.

Для заполнения указанной строки отчета о финансовых результатах принимается за правило, что расходы определяются исходя из цены договора с поставщиком (подрядчиком), уменьшенной на совокупность предоставленных скидок.

Согласно ПБУ 10/99, расходы признаются по следующим правилам:

Они учитываются в связи с получением доходов.
Если расходы обуславливают поступления нескольких периодов, бухгалтеру нужно обоснованно разбить их.
Для фирм, ведущих упрощенный учет, моментом признания расходов признается дата погашения задолженности.

Строка 2120 отчета о финансовых результатах равна сумме оборотов по дебету сч. 90 в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 29, 41 и т.д.). Бухгалтеру не нужно учитывать суммы, корреспондирующие со сч. 16 и 44. Для них предусмотрены другие строчки формы.

Себестоимость по разным направлениям основной деятельности, составляющую более 5% от общего значения, разбивают по отдельным строкам ОФР. Например, бухгалтер выделяет значение для производства продукции, оказания посреднических услуг, подготовки офисов к сдаче в наем и т.д.

Строка 2100 отчета о финансовых результатах

Строчка предназначена для отражения валовой прибыли, т.е. финансового результата деятельности бизнес-субъекта, образовавшегося до налогообложения и рассчитанного без вычитания управленческих и коммерческих расходов (сч. 26 и 44).

Чтобы найти искомое значение, необходимо использовать формулу: вычесть из общего дохода себестоимость: 2110 – 2120.

Если вычисления дали отрицательный результат (фирма потерпела убытки в истекшем году), он показывается в круглых скобочках.

Строка 2210 отчета о финансовых результатах

Эта строчка предназначена для отражения коммерческих расходов, понесенных бизнес-субъектом за истекшие 12-ть месяцев. В состав последних включаются:

комиссии, уплачиваемые компаниям-посредникам в цепочки сбыта;
траты, связанные с упаковкой продукции для продажи;
расходы на доставку товаров в торговые точки;
оплата труда продавцов «на местах»;
средства, направленные на проведение маркетинговых акций;
расходы, связанные с проведением переговоров относительно сбыта товаров и т.д.

Чтобы определить число для указания в ОФР, нужно посмотреть сумму оборотов по дебету на сч. 90 в корреспонденции со сч. 44. Полученное значение прописывается в скобочках.

Строка 2220 отчета о финансовых результатах

Предназначена для отражения управленческих расходов, которые собираются на сч. 26. К их числу относится:

оплата труда управленцев, иного персонала, не связанного непосредственно с производственным процессом;
расходы на консалтинг;
аренда офисов;
амортизация офисных площадей;
приобретение информационных, юридических услуг и т.д.

Перечисленные виды расходов имеют общую характеристику – они связаны с управлением компанией и требуются для ее нормального функционирования как бизнес-субъекта.

Чтобы определить число для указания в ОФР, нужно построить «оборотку» по сч. 90 в корреспонденции со сч. 26. Сумма, собравшаяся в дебете, окажется искомым значением. Ее нужно прописать в отчетной форме в скобочках.

Строка 2200 отчета о финансовых результатах

Указанная строчка предназначена для отражения поступлений (финансовых потерь) от продаж. Чтобы найти искомое значение, нужно вычесть из валовой прибыли (ее расчет рассмотрен выше) два показателя:

значение по стр. 2210;
итог по стр. 2220.

Возможно два результата. Положительный демонстрирует, что продажи фирмы в истекшем году оказались прибыльными. Отрицательный указывает на наличие убытков, он проставляется в скобочках.

Что указывается в строчке 2310?

Инструкция по заполнению отчета о финансовых результатах гласит, что указанная строка предназначена для отражения доходов от участия в других коммерческих структурах. К числу подобных поступлений относятся:

дивидендные выплаты в пользу участников обществ;
поступления имущества или наличности после закрытия бизнес-структур, капитал которых (полностью или частично) принадлежал фирме.

Действующие инструкции оговаривают, что дивиденды надлежит учитывать за вычетом НДФЛ, который был направлен в бюджет компанией, выплатившей доход.

Важно ! Если участие в капитале других юрлиц – основное направление работы компании, доходы от него отражаются по стр. 2110, а в 2310 проставляется прочерк.

Чтобы найти сумму для указания в строчке, нужно взять сумму, собравшуюся в дебете сч. 91 по субсчету, предназначенному для отражения поступлений от вкладов в уставные капиталы других юрлиц.

Строка 2320 отчета о финансовых результатах

Указанная строчка предназначена для отражения суммы полученных процентов. К указанной категории действующие ПБУ относят:

%% от ранее выданных займов;
%% от ценных бумаг;
доходы от размещения банковских вкладов;
%% от выданных контрагентам коммерческих кредитов.

Важно ! При отражении %% в учете бухгалтеру надлежит ориентироваться на условия договора с контрагентом.

Сумма процентов, полученных за истекший период собирается в кредите сч. 91 на субсчете, предназначенном для их аналитического учета.

Строка 2330 отчета о финансовых результатах

Это строчка, где указываются проценты, уплаченные хозяйствующим субъектом на протяжении года. В ней показываются:

%% по взятым займам, кредитам (как краткосрочным, так и долгосрочным);
дисконт по долговым ценным бумагам.

Искомое значение можно увидеть в дебете 91-го счета, по субсчету, предназначенному для отражения выплаченных %%. Число указывается в ОФР в круглых скобочках.

Строка 2340 отчета о финансовых результатах

Это прочие доходы хозяйствующего субъекта. Указанная категория формируются из следующих элементов:

поступления от сдачи помещений в наем;
приходы за предоставление лицензий;
доходы от продажи ОС и НМА;
штрафы, пени, полученные от контрагентов;
плюсовые курсовые разницы;
доходы прошлых периодов, отраженные в учете за истекший год, и т.д.

Искомое значение – «остаток» по кредиту сч. 91, не вошедший в предыдущие категории и уменьшенный на размер уплаченного НДС и акцизов.

Строка 2350 отчета о финансовых результатах

Это прочие расходы организации, не упомянутые в предыдущих категориях. К ним относятся:

траты, обусловленные выбытием ОС и НМА;
расходы на подготовку площадей к сдаче в аренду;
траты, связанные с организацией выдачи лицензий;
минусовые курсовые разницы и т.д.

Это «не охваченный» ранее дебетовый оборот по 90-му счету, уменьшенный на суммы включенных в него НДС и акцизов.

Строка 2300 отчета о финансовых результатах

Указанная строчка отражает финансовый результат деятельности фирмы до выплаты налогов. Формула предполагает суммирование значений следующих строк:

2200-й;
2310-й;
2320-й;
2340-й.

Из итога вычитаются показатели по двум строчкам:

2330;
2350.

Если получается положительный итог, фирма получила прибыль. Отрицательный результат демонстрирует размер убытка, он показывается в скобочках.

Стр. 2410 отчета о финансовых результатах

Данная строчка – это начисленный за год налог на прибыль. Число для указания в ОФР нужно взять из готовой налоговой декларации, составленной по итогам 12-ти месяцев.

Если фирма находится на льготной системе налогообложения, она ставит в строке прочерк и показывает суммы начисленного «специального» налога в стр. 2460.

Стр. 2400 отчета о финансовых результатах

Это логический итог составления отчета – указание суммы чистой прибыли (убытка), полученного компанией за период. Чтобы получить искомое число, бухгалтеру нужно:

уменьшить стр. 2300 на сумму начисленного налога на прибыль
затем прибавить положительные значения стр. 2430-2460 или вычесть отрицательные.

Если итог положительный, фирма получила прибыль, если отрицательный – функционирование в истекшем периоде принесло убытки. Такое значение проставляется в скобочках.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .

Фрагмент Отчета о финансовых результатах за 2013 г.

Решение

Валовая прибыль за отчетный период составляет 15 327 тыс. руб. (87 341 тыс. руб. - 72 014 тыс. руб.).

Фрагмент Отчета о финансовых результатах в примере 6.3 будет выглядеть следующим образом.

3.2.4. Строка 2210 "Коммерческие расходы"

По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг (коммерческих расходах организации) (п. п. 5, 7, 21 ПБУ 10/99).

Какие расходы включаются в состав коммерческих

Расходами по обычным видам деятельности, включаемыми в состав коммерческих, являются следующие связанные с продажей товаров, продукции, работ и услуг расходы (п. 5 ПБУ 10/99, п. 13 ПБУ 5/01, пп. "б" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Инструкция по применению Плана счетов):

На затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;

На доставку продукции на станцию (пристань) отправления;

На погрузку в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;

На комиссионные вознаграждения, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;

На оплату труда продавцов в организациях, занятых производством;

На проведение анализов продукции при ее отпуске;

На представительские расходы;

На заготовку, доставку товаров до центральных складов (баз) и перевозку (отправку) товаров (в торговых организациях);

На оплату труда в торговых организациях;

На аренду торговых помещений и складов готовой продукции;

На хранение и подработку товаров;

На страхование отгруженных товаров, продукции и коммерческих рисков;

На покрытие недостачи товаров (продукции) в пределах норм естественной убыли;

Другие аналогичные по назначению расходы.

Коммерческие расходы ежемесячно полностью или частично (при распределении коммерческих расходов между реализованной и нереализованной продукцией (товарами)) списываются со счета 44 "Расходы на продажу" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (п. 9 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов). Порядок списания устанавливается в учетной политике организации (п. 20 ПБУ 10/99).

Особенности отнесения расходов к коммерческим и порядок их списания устанавливаются отраслевыми методическими инструкциями, рекомендациями, указаниями (п. 10 ПБУ 10/99, Письмо Минфина России от 29.04.2002 N 16-00-13/03).

ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:

Подраздел "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"

Какие данные бухучета используются

при заполнении строки 2210 "Коммерческие расходы"

Значение показателя строки 2210 "Коммерческие расходы" (за отчетный период) определяется на основании данных о суммарном за отчетный период дебетовом обороте по счету 90, субсчет 90-2, в корреспонденции со счетом 44. Величина коммерческих расходов указывается в круглых скобках.

┌──────────────────────────────────┐ ┌──────────────────────────────┐

│Строка 2210 "Коммерческие расходы"│ = │Оборот по дебету субсчета 90-2│

│Отчета о финансовых результатах │ │и кредиту счета 44 │

└──────────────────────────────────┘ └──────────────────────────────┘

Показатель строки 2210 "Коммерческие расходы" (за аналогичный отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о финансовых результатах за такой же отчетный период предыдущего года.

Пример заполнения строки 2210

"Коммерческие расходы"

ПРИМЕР 6.4

Показатели по субсчету 90-2 счета 90 в бухгалтерском учете (в корреспонденции со счетом 44):

Решение

Коммерческие расходы за отчетный период составляют 860 тыс. руб.

Фрагмент Отчета о финансовых результатах в примере 6.4 будет выглядеть следующим образом.

3.2.5. Строка 2220 "Управленческие расходы"

По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, связанных с управлением организацией (п. п. 5, 7, 21 ПБУ 10/99).

Какие расходы являются управленческими

В состав управленческих могут быть включены следующие расходы (Инструкция по применению Плана счетов):

Административно-управленческие расходы;

Амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

Арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

Расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;

Налоги, уплачиваемые в целом по организации (налог на имущество, транспортный налог, земельный налог и т.п.);

Другие аналогичные по назначению расходы, возникающие в процессе управления организацией и обусловленные ее содержанием как единого финансово-имущественного комплекса.

Управленческие расходы, учитываемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы", в соответствии с учетной политикой могут ежемесячно (п. п. 9, 20 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов):

1) списываться в качестве условно-постоянных в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж";

2) включаться в себестоимость продукции, работ, услуг (т.е. списываться в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства").

Внимание!

Общехозяйственные расходы строительных организаций могут включаться в себестоимость работ по договорам строительного подряда только в случае, если предусмотрено их возмещение заказчиком (п. 14 ПБУ 2/2008).

Особенности включения управленческих расходов в себестоимость продаж устанавливаются отраслевыми методическими инструкциями, рекомендациями, указаниями (п. 10 ПБУ 10/99, Письмо Минфина России от 29.04.2002 N 16-00-13/03).

ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".

Валовая прибыль в балансе - строка 2100 - соответствует показателю финансового результата основной деятельности предприятия за отчетный период. Следует уточнить, что данная статья отражается не в форме 1, а в форме 2 - отчете о финрезультатах, который организации предоставляют вместе с балансом. Разберем подробнее, как формируется статья «Валовая прибыль».

Что такое валовая прибыль и в чем ее отличие от чистой прибыли

Валовая прибыль считается одним из основных показателей, характеризующих эффективность работы предприятия. Рассчитывается она как разность между:

нетто-выручкой от основного вида деятельности,
себестоимостью товаров или услуг.

На основе полученной величины можно косвенно судить о рентабельности предприятия. Косвенно - поскольку принимаемые в расчет показатели не отражают полную информацию.

Так, термин «нетто» применительно к выручке означает, что из нее необходимо вычесть:

акцизы,
прочие обязательные платежи (например, пошлины на экспорт).

Показатель себестоимости формируют:

затраты на производство продукции, оказание услуг;
покупная стоимость реализуемого товара.

Коммерческие и управленческие расходы в себестоимость не включаются, они отражаются в отчете о финансовых результатах обособленно и участвуют в формировании показателя чистой прибыли (п. 23 ПБУ 4/99).

Собственно, в этом и заключается отличие валовой прибыли от чистой. Первая служит, скорее, для оценки производственных затрат, эффективности ценообразования, окупаемости продукции, поскольку формируется из показателей, имеющих прямое отношению к производству.

В то время как чистая прибыль - конечный финансовый результат деятельности предприятия за отчетный период, исчисляющийся как разница между всеми признанными доходами и затратами (в т. ч. по налогам и обязательным платежам).

С методами расчета валовой прибыли и списком формирующих ее статей можно ознакомиться в статье .

Отражение валовой прибыли в отчетности

Как уже ранее было сказано, валовая прибыль отображается в отчете о финрезультатах, форма которого утверждена приказом Минфина от 02.07.2010 № 66н, а именно в строке 2100.

Показатели «Выручка» и «Себестоимость продаж» отражаются в строках 2110 и 2120 соответственно.

Таким образом, валовая прибыль в отчете формируется по формуле:

Величина валовой прибыли может иметь как положительное, так и отрицательное значение. Во втором случае показатель означает убыток и заносится в строку 2100 в круглых скобках без знака минус.

Себестоимость также необходимо указывать в круглых скобках (знак минус не ставится).

Рассмотрим подробнее, из каких данных формируется величина выручки и себестоимости.

Из чего формируется выручка

В строку 2110 включаются данные о доходах по обычным видам деятельности, определение которым дано в пп. 5, 12 ПБУ 9/99. Напомним, что данный показатель заносится за минусом сумм НДС. На это нам указывает прим. 5 приложения № 1 к приказу Минфина от 02.07.2010 № 66н, а также список поступлений, которые не признаются доходами предприятия, опубликованный в п. 3 ПБУ 9/99.

Учет выручки производится на счете 90.1 отдельно по каждому виду деятельности. Суммы НДС и акцизы отображаются на счетах 90.3 и 90.4 соответственно. Графически формулу расчета статьи «Выручка» можно представить следующим образом:

Из чего формируется себестоимость

Строка 2120 формируется на основании данных о расходах по обычным видам деятельности, описанных в п. 5 ПБУ 10/99.

Согласно инструкции по применению Плана счетов себестоимость продукции, товаров, услуг учитывается на счете 90.2. Оформляется списание себестоимости проводкой:

Дт 90.2 Кт 20, 23, 29, 40, 41, 43 и др.

При этом следует учесть, что коммерческие и управленческие затраты также аккумулируются на счете 90.2. А они, как нам известно, не формируют показатель строки 2120. Оформляются данные статьи расходов в корреспонденции со счетами 26 и 44.

Итоги

Валовая прибыль представляет собой превышение выручки от продаж, оказания услуг над их себестоимостью. В противном случае показатель говорит о неокупаемости продукции. Информация о величине валовой прибыли/убытке представлена в строке 2100 отчета о финансовом результате и рассчитывается как разность строк 2110 и 2120.

В основу построения отчета о прибылях и убытках в России положена классификация доходов и расходов, установлен-

Таблица 4.4. Порядок заполнения статей пассива бухгалтерского баланса

Строка баланса	Код строки баланса

Уставный капитал		Сальдо счета 80
Собственные акции, выкупленные у акционеров		Сальдо счета 81 показывается в круглых скобках
Переоценка внеоборотных активов		Сальдо счета 83 субсчета "Переоценка внеоборотных активов"
Добавочный капитал (без переоценки)		Сальдо счета 83 (без субсчета "Переоценка внеоборотных активов")
Резервный капитал		Сальдо счета 82
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)		Сальдо счетов 84, 99 (сворачивается)
Итого по разделу III		Сумма строк 1310, 1340, 1350, 1360 и 1370 за минусом строки 1320
Заемные средства		Остаток по счету 67, на котором отражена задолженность по долгосрочным кредитам и займам, а также сумма процентов по ним
Отложенные налоговые обязательства		Сальдо счета 77
Оценочные обязательства		Остаток по счету 96 части остатка неиспользованного резерва, созданного более чем на 12 месяцев
Прочие обязательства		Долгосрочные пассивы, которые не были отражены по другим строкам раздела IV "Долгосрочные обязательства"
Итого по разделу IV		Сумма строк 1410, 1420, 1430 и 1450
Заемные средства		Остаток по субсчетам счета 66, на котором отражены задолженности по краткосрочным кредитам и займам, а также сумма процентов по ним
Кредиторская задолженность		Сумма сальдо субсчетов счетов 76 и 60, на которых отражена задолженность перед поставщиками и подрядчиками Кредитовые остатки по счетам 68, 69,70 Кредитовый остаток субсчетов "Расчеты

			по претензиям и "Расчеты по имущественному и личному страхованию" счета 76 и кредитовое сальдо счета 71 Кредитовые остатки субсчета "Расчеты по выплате доходов" счета 75 и субсчета "Расчеты с работниками по выплате доходов по акциям и долям" счета 70
Доходы будущих периодов			Остаток по счетам 98 и 86 (для коммерческих организаций)
Оценочные обязательства			Сальдо счета 96 в части созданных резервов на срок не более 12 месяцев
Прочие обязательства			Краткосрочные обязательства, которые нельзя отнести к другим статьям раздела "Краткосрочные обязательства"
Итого по разделу V			Сумма строк 1510, 1520, 1530, 1540 и 1550
			Сумма строк 1300, 1400 и 1500

ная ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Доходы - это увеличение экономических выгод и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала. Расходами признается уменьшение экономических выгод и (или) погашение обязательств, приводящее к уменьшению капитала. Не признаются доходами (расходами) поступления (выплаты):

- сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных платежей;
- по договорам комиссии, поручения и иным агентским договорам;
- предварительной оплаты за продукцию (работы, услуги);
- в залог, если по договору залоговое имущество передается залогодержателю;
- в погашение кредитов и займов, предоставленных заемщику;
- в качестве вклада в уставный капитал.

Для целей бухгалтерского учета и раскрытия в отчетности доходы и расходы подразделяются на обычные и прочие. Это разграничение организация производит самостоятельно исходя из характера своей деятельности, ввода доходов и расходов и условий их получения.

К обычной деятельности, как правило, относят вид деятельности, указанный в уставе и (или) учредительных документах. При регистрации юридического лица в Органах территориальной статистики присваивают код видов экономической деятельности (ОКВЭД). Кроме того, к обычной деятельности можно отнести поступления, которые существенны в общей сумме доходов и носят регулярный характер. Расходы в отчете о прибылях и убытках признаются с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (принцип соответствия доходов и расходов).

По строкам 2110-2220 приводится информация о доходах и расходах от обычной деятельности , где раскрываются показатели выручки от продажи продукции (работ, услуг) и полной себестоимости, сформированные нарастающим итогом за год на счете 90 "Продажи".

Выручка (строка 2110) - сумма, учтенная по кредиту счета 90 "Продажи" в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Из общего объема выручки исключаются суммы НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных платежей.

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организаций" выручка признается в бухгалтерском учете при выполнении следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
б) сумма выручки может быть определена;
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации (когда получен актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива);
г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на товар перешло от организации к покупателю, работа принята заказчиком, услуга оказана (подписан акт выполненных работ);
д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается кредиторская задолженность (авансы полученные), а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов, прав, вытекающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в вышеперечисленных пунктах "а", "б" и "в".

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции (с использованием счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам") или по завершению всех работ, услуг, изготовления продукции в целом. Вариант признания выручки вытекает из договора с заказчиком и должен быть оговорен в учетной политике. В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ организация может применять в отчетном периоде разные способы признания выручки.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Величина поступлений и (или) дебиторской задолженности определяется на основании договоров, заключенных с покупателем. Если цена на продукцию, работы, услуги договором не определена, то для определения выручки принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции, работ, услуг.

При продаже продукции, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров, подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость товаров (ценностей) выручка определяется по стоимости переданных товаров исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции.

В случаях изменения обязательства по договору первоначальная величина поступлений и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению, определяют исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. Величина поступлений и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организацией в соответствии с договором скидок (надбавок).

При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учета резерва по сомнительным долгам величина выручки не изменяется.

Некоторые особенности признания выручки имеются в организациях торговли. Выручкой от продажи товаров является товарооборот, т.е. стоимость отгруженных (в оптовой торговле) или отпущенных (в рознице) покупателям товаров по продажным ценам без НДС и иных аналогичных сборов и платежей. Выручкой у посреднических организаций (комиссионеров.

агентом и т.п.) признается величина комиссионного вознаграждения.

Показатель "Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг" является обобщающим. В случае осуществления нескольких видов деятельности организации должны раскрыть доходы обособленно по каждому виду деятельности, если они существенны для характеристики финансового состояния организации. Для этого можно использовать свободные строки и расположить их ниже рассмотренного показателя.

Себестоимость продаж (строка 2120) - показатель раскрывает величину затрат, связавших с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, выручка от продажи которых отражена в строке 2110 отчета о прибылях и убытках. Для целей формирования финансового результата себестоимость определяется на базе расходов по обычным видам деятельности. Порядок признания расходов определен ПБУ10/99 "Расходы организаций".

В состав расходов по обычным видам деятельности входят следующие элементы, которые могут быть раскрыты в отдельной таблице Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

- материальные затраты;
- расходы на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты.

Величина расходов определяется исходя из цен и условий договоров на поставку материальных ценностей, трудовых договоров и т.п. В себестоимость включается доля расходов, признанных как в отчетном периоде, так и в предыдущие периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ, оказания услуг и их продажи.

Фактическая себестоимость реализованной продукции отражается в учете записью: Д-т счета 90 "Продажи" - К-т счета 43 "Готовая продукция". Если учетной политикой предусмотрено использование счета 40 "Выпуск продукции", то по данной строке отражается величина, нормативной себестоимости отгруженной продукции, отраженной записью Д-т счета 90 "Продажи"- К-т счета 43 "Готовая продукция", а также величина отклонений фактической себестоимости от нормативной по выпущенной из производства продукции, списанной проводкой Д-т счета 90 "Продажи" - К-т счета 40 "Выпуск продукции" дополнительной или сторнировочной записью.

Организации торговли по данной статье указывают покупную стоимость реализованных товаров (Д-т счета 90 "Продажи" - К-т счета 41 "Товары"). Если товары были учтены по продажным ценам (в организациях розничной торговли), то следует исключить (сторнировать) долю торговой наценки, приходящейся на проданные товары (Д-т счета 90 Продажи" - К-т счета 42 "Торговая наценка"). Если в отчете о прибылях и убытках выручка от реализации продукции, работ, услуг раскрыта по видам деятельности, то показатель себестоимости должен показывать расходы, обеспечившие эти доходы, в разрезе указанных видов деятельности.

Валовая прибыль (убыток) (строка 2100) - показатель определяется как разница между выручкой от продажи продукции (работы, услуг) и величиной себестоимости.

Коммерческие расходы (строка 2210) - затраты организации, связанные с продажей продукции и учтенные на счете 44 "Расходы на продажу". Коммерческие расходы могут признаваться в бухгалтерском учете полностью в году их признания или распределяться между проданной и непроданной (отгруженной) продукцией. Способ признания расходов на продажу должен быть оговорен в учетной политике и раскрыт в пояснительной записке.

Торговые организации отражают по статье "Коммерческие расходы" величину издержек обращения, учтенных на счете 44

"Расходы на продажу". Издержки обращения увеличивают себестоимость продаж в полной сумме в году их признания, за исключением статьи "Транспортные расходы" (если величина транспортных расходов в соответствии с учетной политикой отражается в составе издержек обращения, а не в стоимости товаров). Статья "Транспортные расходы" распределяется на стоимость проданных и непроданных товаров. На себестоимость продаж списывается доля транспортных расходов, относящаяся к стоимости проданных товаров (Д-т счета 90 "Продажи" - К-т счета 44 "Расходы на продажу).

Управленческие расходы (строка 2220) - показатель применяется в организациях, которые в соответствии с учетной политикой формируют сокращенную себестоимость продукции (работ, услуг). В этом случае управленческие расходы собираются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и списываются в полной сумме в кредит счета 90 "Продажи".

В случае отнесения управленческих расходов на себестоимость продукции (Д-т счета 20 - К-т счета 26) их величина будет включена в показатель "Себестоимость продукции, работ, услуг" по строке 2120 отчета о прибылях и убытках. Следовательно, по статье "Управленческие расходы" можно поставить прочерк или не приводить ее в отчете.

Прибыль (убыток) от продаж (строка 2200) - итоговый показатель между доходами и расходами по обычным видам деятельности, который определяется путем вычитания из показателя "Валовая прибыль" величины коммерческих и управленческих расходов.

Строка 2200 = строка 2100 - строка 2210 - строка 2220.

В нижеприведенных строках отчета о прибылях и убытках раскрывается информация о прочих доходах и расходах.

Доходы от участия в других организациях (строка 2310) - отражается величина дивидендов по акциям, процентам по вкладам в уставный капитал других организаций, в том числе дочерних и зависимых обществ. Основанием для признания является решение собрания учредителей организаций, распределяющих прибыль между участниками. Чаще всего такие события относятся к событиям после отчетной даты: Д-т счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" К-т счета 91 - "Прочие доходы и расходы".

Проценты к получению (строка 2320) - сумма процентов, которые организация должна получить по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, предоставленным займам, а также за хранение денежных средств на счетах в банках. Доходы организации в виде процентов отражаются записью: Д-т счета 76 "Расчеты с разными дебиторами кредиторами" - К-т счета 91 Прочие доходы и расходы". Проценты начисляются за каждый истекший отчетный период исходя из условий договора. При этом условия признания процентов в бухгалтерском учете аналогичны условиям признания выручки от реализации продукции.

Проценты к уплате (строка 2330) - проценты, которые организация должна уплатить по собственным долговым ценным бумагам, кредитам и займам. Расходы в виде процентов отражаются записью: Д-т счета 91 "Прочие доходы и расходы" - К-т счета 66 "Расчеты по краткосрочным займам и кредитам", 67 "Расчеты по долгосрочным займам и кредитам". Проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договоров.

Прочие доходы (строка 2340) - раскрывается величина расходов, признаваемых таковыми в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организаций":

- штрафы, пени, неустойки - к получению за нарушение условий хозяйственных договоров (Д-т счета 76 - К-т счета 91);
- стоимость активов, полученных безвозмездно, признание государственной помощи (Д-т счета 98 - К-т счета 91);
- поступления, связанные с возмещением организации убытков (Д-т счета 76 - К-т счета 91);
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (Д-т разных счетов - К-т счета 91);
- суммы кредиторской и депонентской задолженности, списанные по истечению сроков исковой давности (Д-т счетов 60, 76 К-т счета 91);
- положительные курсовые разницы (Д-т счетов 50, 52, 60, 62, 71 и др. К-т счета 91);
- излишки, выявленные при инвентаризации (Д-т счетов 01, 10, 41 и др. - К-т счета 91) и т.д.;
- доходы (выручка без НДС и иных аналогичных платежей) продажи основных средств, материальных ценностей, иностранной валюты и прочего имущества организации;
- плата за пользование объектами основных средств, переданными по договору текущей аренды (если это не является основным видом деятельности);
- лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (если это не является основным видом деятельности);
- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
- суммы дооценки основных средств (нематериальных активов) в пределах суммы уценки этого основного средства (нематериального актива) в предыдущие отчетные периоды, отнесенной на прочие расходы;
- доходы, которые могут возникнуть в результате чрезвычайных обстоятельств: суммы страхового возмещения, стоимость материальных ценностей, оставшихся от списания непригодных к дальнейшему восстановлению и дальнейшему использованию активов организации и др.

Начисление доходов отражается записями: Д-т счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 62 "Расчеты с покупателями заказчиками" - К-т счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Прочие расходы (строка 2350) - отражается величина расходов, признаваемых ими в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организаций":

- штрафы, пени, неустойки - к уплате за нарушение условий хозяйственных договоров (Д-т счета 91 - К-т счетов 62, 76,60);.
- возмещения другим организациям убытков (Д-т счета 91 К-т счета 76);
- убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (Д-т счета 91 - К-т разных счетов);
- суммы дебиторской задолженности, списанные по истечении сроков исковой давности (Д-т счета 91 - К-т счетов 62, 76);
- отрицательные курсовые разницы (Д-т счета 91 - К-т счетов 52, 60, 62, 71 и др.);
- недостачи, выявленные при инвентаризации, по которым виновные не установлены (Д-т счета 91. - К-т счета 94) и т.д.;
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, материальных ценностей, валюты и прочего имущества организаций (Д-т счета 91 - К-т счетов 01, 10, 57 и проч.);
- расходы, связанные с предоставлением во временное пользование объектов основных средств (амортизация: Д-т счета 91 - К-т счета 02; капитальный ремонт: Д-т счета 91 - К-т счетов 10, 70, 69, 60 и проч.);
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие интеллектуальной собственности (Д-т счета 91 - К-т счетов 04 и др.);
- расходы, связанные с оплатой услуг, предоставляемых кредитами организациями (Д-т счета 91 - К-т счета 51);
- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам: Д-т счета 91 - К-т счета 63; резервы под снижение стоимости материальных ценностей: Д-т счета 91 - К-т счета 14; резервы под обесценение финансовых вложений: Д-т счета 91 - К-т счета 59);
- убыток, полученный организациями в результате совместной деятельности (Д-т счета 91 - К-т счета 76);
- региональные и местные налоги (Д-т счета 91 - К-т счета 68);
- сумма уценки основных средств (нематериальных активов) сверх суммы его дооценки, зачисленной в добавочный капитал при переоценке в предыдущие отчетные периоды;
- чрезвычайные расходы: потери, возникшие в результате чрезвычайных обстоятельств: стихийного бедствия, пожара, аварии и др.

Эти расходы также учитывают по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Прочие расходы могут не показываться в отчете о прибылях убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда:

- соответствующими правилами бухгалтерского учета это предусмотрено или не запрещено;
- расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате факта хозяйственной деятельности, не существенны для характеристики финансового положения организации.

В вышеперечисленных случаях в отчете о прибылях и убытках может быть показано сальдо доходов и расходов.

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 2300) - определяется расчетным путем: "Прибыль (убыток) от продаж" плюс прочие доходы минус прочие расходы:

Строка 2300 = строка 2200 + строка 2310 + строка 2320 -- строка 2330 + строка 2340 - строка 2350.

Дальнейшее формирование показателей отчета производят с выполнением требований, установленных ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Текущий налог на прибыль (строка 2410) - это сумма начисленного к уплате в бюджет налога на прибыль. Его величина, исчисленная за отчетный период, отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. В бухгалтерском учете сумма налога на прибыль формируется с учетом требований ПБУ 18/02 следующим образом:

±ТНП = ±УРНП(УДНП) + ИОНА - ИОНО + ПНО - ПНА, (4.1)

где ТНП - текущий налог на прибыль (налог, рассчитанный по данным налогового учета) или текущий налоговый убыток;

УРНП(УДНП) - условный расход (+) по налогу на прибыль (налог, рассчитанный по данным бухгалтерского учета: Д-т счета 99 - К-т счета 68) или условный доход (-) по налогу на прибыль, отраженный записью: Дебет счета 68 Кредит счета 99 (если по данным бухгалтерского учета получен убыток);

ИОНА - изменения отложенного налогового актива (сумма налога на прибыль, которая в отчетном периоде увеличивает сумму налога, начисленного в бюджет (Д-т счета 09 - К-т счета 68), а в будущих налоговых периодах будет принята к вычету (Д-т счета 68 - К-т счета 09), что означает разницу между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09, где этот счет был использован в корреспонденции со счетом 68;

ИОНО - изменения отложенного налогового обязательства (сумма налога на прибыль, которая в отчетном периоде исключена из расчета налога (Д-т счета 68 - К-т счета 77), а в будущих отчетных периодах будет принята к начислению (Дебет счета 77 Кредит счета 68), что означает разницу между кредитовым и дебетовым оборотом по счету 77, где этот счет был использован в корреспонденции со счетом 68;

ПНО - постоянное налоговое обязательство (сумма налога на прибыль которая приводит к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде и не принимается к вычету в следующих налоговых периодах) (Д-т счета 99 - К-т счета 68);

ПНА - постоянный налоговый актив (сумма налога на прибыль которая приводит к уменьшению налога на прибыль в отчетном периоде и не принимается к вычету в следующих налоговых периодах) (Д-т счета 68 - К-т счета 99).

Постоянные налоговые обязательства (активы) (строка 2421). Информация о ПНО (ПНА) в отчете о прибылях и убытках сальдируется и показывается в виде разницы по этой строке. При этом под ПНА понимают сумму налога на прибыль, которая исключается из расчета налога на прибыль в отчетном периоде и не признается в следующих налоговых периодах: Д-т счета 68 - К-т счета 99. ПНО, наоборот, увеличивает сумму налога на прибыль в отчетном периоде единовременно: Д-т счета 99 - К-т счета 68.

Постоянное налоговое обязательство определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Постоянные разницы возникают в результате:

- превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли, над расходами, принимаемыми для целей налогообложения прибыли в пределах норм;
- непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с безвозмездной передачей имущества другим организациям;
- образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени не будет принят для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;
- непризнания для целей налогообложения прибыли убытка, связанного с появлением разницы между балансовой и согласованной стоимостью имущества при внесении его в уставный капитал других организаций;
- прочих аналогичных различий.

Изменения отложенных налоговых обязательств (ИОНО) (строка 2430). Заполняя эту строку, следует учитывать то, что отложенные налоговые обязательства равняются величине налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, умноженных на ставку налога на прибыль. Их начисление отражается записью Д-т счета 68 - К-т счета 77. В следующем налоговом периоде часть ОНО увеличивает сумму налога на прибыль: Д-т счета 77 - К-т счета 68. ОНО, списанные на счет прибылей и убытков при выбытии актива, по которому они были рассчитаны, в сумме, на которую не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих периодов, отражаются так: Д-т счета 77 "Отложенное налоговое обязательство" - К-т счета 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, по этой строке должна найти отражение разница между кредитовым и дебетовым оборотом за отчетный период по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства". Если кредитовый оборот (начисление обязательств) превышает дебетовый (списание или погашение ОНО), то результат уменьшит прибыль (увеличит убыток). В противном случае прибыль будет увеличена (убыток уменьшен). От этих обстоятельств зависит порядок записи по строке 2430 (в круглых скобках или без скобок).

Изменения отложенных налоговых активов (ИОНА) (2450). Отметим, что признание ОНА в бухгалтерском учете отражается записью: Д-т счета 09 - К-т счета 68. В отчетном периоде могут быть приняты к вычету суммы налога на прибыль, признанные в прошлых отчетных периодах: Д-т счета 68 - К-т счета 09. Кроме того, ОНА, списанные на счет прибылей и убытков при выбытии актива, по которому они были рассчитаны, в сумме, на которую не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих периодов, отражается так: Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" - К-т счета 09 "Отложенные налоговые активы". Для заполнения указанной строки необходимо определить разницу между признанными в отчетном периоде и принятыми к вычету (списанными) активами (разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09). Таким образом, показатель ОНА может получиться как с положительным, так и с отрицательным значением. Если эта разница положительная, то результат прибавляют к прибыли до налогообложения (уменьшают убыток). Если разница отрицательная, то полученный результат нужно вычитать из прибыли (прибавлять к убытку) и отражать в круглых скобках.

По строке "Прочее" (2460) могут отражаться суммы штрафных санкций за просрочку платежей, занижение налоговых баз и т.п.

Чистая прибыль (убыток) (строка 2400) рассчитывается по формуле

ЧП = ПН - ТНП ± ИОНА ± ИОНО, где ЧП - чистая прибыль (убыток) за отчетный период (строка 2400);

ПН - прибыль (убыток) до налогообложения (строка 2300);

ТНП - текущий налог на прибыль (строка 2410);

ИОНО - изменение отложенных налоговых обязательств, т.е. разница между признанными к уменьшению налога на прибыль (кредитовый оборот счета 77) и начисленными суммами налога на прибыль (дебетовый оборот счета 77) в отчетном периоде (строка 2430);

ИОНА - изменение отложенных налоговых активов, т.е. разница между признанной величиной (дебетовый оборот счета 09) и принятой к вычету (кредитовый оборот счета 09) в отчетном периоде (строка 2450).

Показатель "Чистая прибыль (убыток)" информирует пользователя о финансовом результате деятельности организации за отчетный период и является базой для распределения прибыли между учредителями (акционерами). Построчная формула для определения величины чистой прибыли будет выглядеть так:

строка 2400 = строка 2300 - строка 2410 - строка 2421 -- строка 2430 + строка 2450.

Подведя итог, приведем алгоритм расчета показателя "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", который раскрывается в бухгалтерском балансе по строке 1370 и формируется в следующем порядке:

1) валовая прибыль (убыток) - разница между выручкой-нетто и производственной (полной или сокращенной) себестоимостью продаж;
2) прибыль (убыток) от продаж - разница между валовой прибылью и величиной управленческих расходов и коммерческих расходов;
3) прибыль (убыток) до налогообложения - разница между прибылью (убытком) от продаж и прочими доходами и расходами;
4) чистая прибыль (убыток) - разница между прибылью (убытком) до налогообложения и величиной начисленного текущего налога на прибыль, с учетом ПНО (ПНА), ОНО и ОНА, а также начисленных штрафных санкций за нарушение налогового законодательства;
5) нераспределенная прибыль (убыток) - разница между чистой прибылью (убытком) и суммой доходов, начисленных учредителям, а также с учетом иных решений о распределении чистой прибыли отчетного года.

Показатель "Чистая прибыль (убыток)", рассчитанный в отчете о прибылях и убытках, может соответствовать разнице между показателями на начало и конец отчетного периода по строке "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" бухгалтерского баланса, если прибыль не распределяется между учредителями в течение отчетного периода. В противном случае увязать эти показатели не представляется возможным.

Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) (строка 2510). Здесь показывают результаты от переоценки внеоборотных активов, для покрытия которых был использован добавочный капитал. Его определяют на основании оборотов по счету 83, субсчету "Результат от переоценки внеоборотных активов", вычитая из кредитового оборота дебетовый.

Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода (строка 2520). По этой строке приводится сальдируемый результат, полученный в результате движении капитала по таким хозяйственным операциям, как:

- использование резервного капитала на погашение облигаций акционерного общества (Дебет 82 Кредит 66,67);
- отнесение суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость (Дебет 75 Кредит 83);
- распределение сумм добавочного капитала между учредителями (Дебет 83 Кредит 75) и др.

Совокупный финансовый результат периода (строка 2500). Этот показатель заимствован из международных стандартов и позволяет трансформировать отчет о прибылях и убытках в отчет о совокупном доходе по МСФО. По этой строке показывают не только чистую прибыль (убыток), но и результат от переоценки внеоборотных активов, т.е. все операции переоценочного характера, которые относятся на капитал.

Базовая прибыль (убыток) па акцию (строка 2900). Этот показатель рассчитывают акционерные общества в соответствии с Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными приказом Минфина России от 21.03.2000 г. № 29н. Показатель базовой прибыли на акцию отражает часть прибыли отчетного периода, причитающуюся акционерам - владельцам обыкновенных акций. Исчисление прибыли, приходящейся на привилегированные акции, производится в соответствии с учредительными документами (методическими рекомендациями порядок расчета не рассмотрен).

Базовая прибыль на акцию определяется путем деления базовой прибыли (убытка) отчетного периода на средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода. Под базовой прибылью понимают часть прибыли, оставшейся после уплаты всех налогов и дивидендов по привилегированным акциям. Средневзвешенное количество обыкновенных акций определяется путем деления количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на каждое 1-е число месяца отчетного периода, на количество месяцев в отчетном периоде.

Пример. На начало отчетного периода число обыкновенных акций, находящихся в обращении, составляло 15 000 шт.; 1 июля организация выкупила у акционеров 3000 акций, а 1 сентября произошла дополнительная эмиссия, которая составила 7500 шт.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении (15 000 шт. х б мес. + 12 000 шт. х 2 мес. + + 19 500 шт. х 4 мес) : 12 мес. = 16 000 шт.

Если чистая прибыль (ЧП) равна, к примеру 480 000 руб., то базовая прибыль на акцию (БПА) 480 000 руб. : 16 000 шт. = = 30 руб.

Разводненная прибыль (убыток) на акцию (строка 2910) - величина, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли на акцию в отчетном периоде. Под разводнением прибыли, приходящейся на одну акцию, понимается уменьшение прибыли, которое может произойти в результате:

o конвертации ценных бумаг, выпущенных обществом (привилегированных акций, облигаций и др.), в обыкновенные акции;
o исполнения обществом договора купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости;
o дополнительной эмиссии обыкновенных акций и т п.

В отличие от базовой прибыли на акцию показатель разводненной прибыли показывает возможную наихудшую ситуацию. Такая информация служит предупреждением акционерам о том, что меньшая прибыль компании будет распределена на большее количество акций, т.е. разводнена.

Пример. Чистая прибыль организации (ЧП) 480 000 руб. Средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении 16 000 шт. Облигации (каждая конвертируется в 1,5 обыкновенные акции) 1000 шт. Выплата процентов по облигациям 20 руб. х 1000 шт. = 20 000 руб. Корректировка чистой прибыли 480 000 руб. + 20 000 руб. = 500 000 руб. Количество обыкновенных акций в результате конвертации облигаций 16 000 шт. + + 1000 шт. х 1,5 шт. = 17 500 шт.

Базовая прибыль на акцию БПА 480 000 руб. : 16 000 шт. = = 30 руб.

Разводненная прибыль на акцию РПА 500 000 руб.: 17 500 шт. = = 28,57 руб.

Если размещение дополнительных акций произошло в отчетном году, то базовая и разводненная прибыль корректируется. Если дополнительный выпуск произошел после отчетной даты, но до подписания отчетности, то информация об этом должна быть раскрыта в пояснительной записке.

В табл. 4.5 представлен порядок заполнения статей Отчета о прибылях и убытках на основании данных бухгалтерского учета.

Таблица 4.5. Порядок заполнения статей Отчета о прибылях и убытках

Строка отчета	Код строки			Порядок формирования показателя

				Разница между кредитовым оборотом субсчета "Выручка" счета 90 и дебетовыми оборотами субсчетов "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы". "Вывозные таможенные пошлины" счета 90
Себестоимость продаж				Дебетовый оборот по субсчету "Себестоимость продаж" счета 90 в корреспонденции со счетами 20, 41, 43 и 45. Организации, которые используют для учета затрат на производство счет 40, должны скорректировать дебетовый оборот по субсчету "Себестоимость продаж" счета 90 на разницу между фактической и нормативной себестоимостью продукции. Если фактическая себестоимость окажется выше нормативной, то сумма превышения прибавляется к дебетовому обороту по субсчету "Себестоимость продаж", а если ниже - то вычитается из него
Валовая прибыль (убыток)				Разница между строками 2110 и 2120
Коммерческие расходы				Дебетовый оборот субсчета "Себестоимость продаж" счета 90 в корреспонденции со счетом 44
Управленческие расходы				Дебетовый оборот субсчета "Себестоимость продаж" счета 90 в корреспонденции со счетом 26
Прибыль (убыток) от продаж				Разность строки 2110 и строк 2120, 2210 и 2220
Доходы от участия в других организациях				Кредитовый оборот субсчетов счета 91, на которых показана величина доходов от долевого участия в других организациях
Проценты к получению				Кредитовый оборот субсчетов счета 91, на которых показаны проценты к получению
Проценты к уплате				Дебетовый оборот субсчетов счета 91, где отражены проценты к уплате
Прочие доходы				Кредитовый оборот по субсчетам счета 91, где указаны прочие доходы, за минусом суммы НДС
Прочие расходы			Дебетовый оборот по субсчетам счета 91, на которых отражены прочие расходы
Прибыль (убыток) до налогообложения			Строка 2200 + строка 2310 + строка 2320 -- строка 2330 + строка 2340 - строка 2350
Текущий налог на прибыль			Разница между кредитовым и дебетовым оборотом субсчета "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" счета 68 за отчетный период
Постоянные налоговые обязательства (активы)			Разница между записями Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль в части постоянных налоговых обязательств" и Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль в части постоянных налоговых активов" Кредит 99. Положительная разница записывается в круглых скобках, а отрицательная - без круглых скобок
Изменения отложенных налоговых обязательств			Разница между кредитовым и дебетовым оборотами счета 77 (если результат положительный, то его записывают в круглых скобках и вычитают из строки 2300, если отрицательный - прибавляют к строке 2300)
Изменения отложенных налоговых активов			Разница между дебетовым и кредитовым оборотами счета 09 (если результат положительный, его прибавляют к строке 2300, если отрицательный - записывают в круглых скобках и вычитают из строки 2300)
			Суммы штрафных санкций, начисленных в бюджет за просрочку платежей, занижение налоговых баз и т.п., отраженные записью: Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" - К-т счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"
Чистая прибыль (убыток)			Строка 2300 - строка 2410 ± строка 2421 ± ± строка 2430 ± строка 2450 - строка 2460
Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток)			Разница между кредитовым и дебетовым оборотом по счету 83 субсчету "Результат от переоценки внеоборотных активов"
Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода			Результат движения капитала, отраженный записями: Дебет 82 Кредит 66, 67; Дебет 75 Кредит 83; Дебет 83 Кредит 75 и др.
Совокупный финансовый результат периода		Строка 2400 ±2510 ±2520
Базовая прибыль (убыток) на акцию		Часть прибыли, оставшейся после уплаты всех налогов и дивидендов по привилегированным акциям за отчетный период
Разводненная прибыль (убыток) на акцию		Расчетная величина, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли на акцию в отчетном периоде