Главная / Про долги / Критерии признания нма по пбу 14 07. Министерство финансов российской федерации

Критерии признания нма по пбу 14 07. Министерство финансов российской федерации

Приложение

к Приказу Министерства финансов

Российской Федерации

от 27.12.2007 N 153н

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ"

(ПБУ 14/2007)

Список изменяющих документов

(в ред. Приказов Минфина России от 25.10.2010 N 132н,

от 24.12.2010 N 186н, от 16.05.2016 N 64н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).

(в ред. Приказа Минфина России от 25.10.2010 N 132н)

2. Настоящее Положение не применяется в отношении:

а) не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

б) не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

в) материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее - средства индивидуализации);

г) финансовых вложений.

3. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

3.1. Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может признавать расходы на приобретение (создание) объектов, которые подлежат принятию к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов в соответствии с настоящим Положением, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления.

(п. 3.1 введен Приказом Минфина России от 16.05.2016 N 64н)

4. При выполнении условий, установленных в пункте 3 настоящего Положения, к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

5. Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

II. Первоначальная оценка нематериальных активов

6. Нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

7. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

8. Расходами на приобретение нематериального актива являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

9. При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в пункте 8 настоящего Положения, к расходам также относятся:

суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

10. Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

11. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал (в том числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

12. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принятого к бухгалтерскому учету при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество, определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

13. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

14. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, приобретенного по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

15. Если в отношении нематериальных активов, указанных в пунктах 11 - 14 настоящего Положения, возникают расходы, предусмотренные в пунктах 8 и 9 настоящего Положения, то такие расходы также включаются в фактическую (первоначальную) стоимость.

III. Последующая оценка нематериальных активов

16. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

17. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов.

18. При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

19. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

20. Утратил силу. - Приказ Минфина России от 24.12.2010 N 186н.

21. Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

(в ред. Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки нематериального актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные годы, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

(в ред. Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки нематериальных активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

(абзац введен Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

22. Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

IV. Амортизация нематериальных активов

23. Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено настоящим Положением.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

24. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

25. При принятии нематериального актива к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

26. Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

27. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в ред. Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в ред. Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

28. Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа определения амортизации нематериального актива производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.

29. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

а) при линейном способе - исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

б) при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах;

в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

30. Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

(в ред. Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н)

31. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

32. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого актива с бухгалтерского учета.

33. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

V. Списание нематериальных активов

34. Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае: прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации; передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращения использования вследствие морального износа; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи активов при их инвентаризации; в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

35. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

36. Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

VI. Учет операций, связанных с предоставлением

(получением) права использования нематериальных активов

37. Отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (за исключением права использования наименования места происхождения товара), осуществляется на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком.

38. Нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).

Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

39. Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

VII. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

40. В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;

способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;

изменения сроков полезного использования нематериальных активов;

изменения способов определения амортизации нематериальных активов.

41. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация по отдельным видам нематериальных активов:

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;

стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;

сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;

стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;

оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;

стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;

наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией.

VIII. Деловая репутация

42. Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

43. Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

44. Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом в соответствии с пунктом 29 настоящего Положения.

45. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

"Бухгалтерский бюллетень", 2008, N 2

Новое Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007 до такой степени приблизилось к МСФО, до какой это, кажется, не удавалось еще ни одному из стандартов. Новый стандарт утвержден Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Что относится к нематериальным активам

Прежде всего, новый стандарт будет применяться не только к коммерческим организациям, как прежний, но и ко всем организациям, которые являются юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Это указано в п. 1 ПБУ 14/2007 (здесь и далее по тексту приведены ссылки на пункты нового стандарта).

В п. 3 перечисляются условия, необходимые для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива (НМА). В основном они уже знакомы: возможность идентификации объекта, способность объекта приносить организации экономические выгоды, использование в течение 12 месяцев и более, не предполагается его перепродажа и т.д. Но появилось условие, ранее отсутствующее: первоначальная стоимость объекта может быть достоверно определена. Кроме того, в новый стандарт включено еще одно новое условие, и звучит оно так: организация осуществляет контроль над объектом, в том числе имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. О надлежаще оформленных документах упоминалось и ранее, но впервые появилась фраза о контроле. Обратим внимание на формулировку - речь идет не о собственности, а именно о контроле, хотя обычно контроль связан, естественно, с правом собственности.

Следует сказать, что наличие этих двух условий - контроль и возможность достоверного определения стоимости - признак явного влияния МСФО.

В п. 4 приведен перечень нематериальных активов. Цитата: "К нематериальным активам организация может отнести права на следующие результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность): произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания; другие активы".

В общем и целом перечень включает в себя то, что и ранее считалось нематериальным активом, но обратим внимание на появление в списке ноу-хау, а также на то, что список стал открытым.

По-прежнему в состав нематериальных активов включается деловая репутация организации, возникшая в связи с приобретением другой организации как имущественного комплекса. А вот организационные расходы (связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада учредителей в уставный капитал) больше не будут признаваться нематериальным активом, и в новой версии ПБУ 14/2007 об этом прямо сказано.

Внесено изменение в определение инвентарного объекта (п. 5). Теперь это не только совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора и т.д. Но "в качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология)".

Кроме того, объект нематериальных активов, как и объект основных средств, может принадлежать нескольким владельцам. В новом варианте ПБУ 14/2007 позаботились и о них. Так, в п. 15 сказано, что "фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принадлежащего нескольким организациям совместно, определяется каждой организацией соразмерно ее доле, установленной соглашением между данными организациями". Таким образом, каждая из этих организаций отразит в своем учете принадлежащую ей долю как объект НМА.

Оценка нематериальных активов

Как и прежде, нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, правда, добавлено: "определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету".

Если объект приобретается за плату, то перечень расходов включает в себя: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права правообладателю (продавцу), пошлины, сборы, вознаграждения посредникам, стоимость информационных и консультационных услуг, невозмещаемые налоги, иные расходы. Как видим, перечень совпадает с тем, что было в прежней версии ПБУ 14/2000. При этом отмечено, что стоимость НМА - это сумма, уплаченная (начисленная) не только при приобретении актива, но и при приведении его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях, что также уже декларировалось в предыдущем варианте стандарта.

При создании объекта НМА в его стоимость включаются как расходы, перечисленные выше, так и расходы, приведенные в отдельном перечне. Несмотря на то что перечень в новой версии кажется более обширным и подробным, по сути дела, в нем перечислены те же составляющие, что и прежде. Итак, при создании нематериального актива в состав расходов включаются:

суммы, уплачиваемые сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ (НИОКР);
расходы на оплату труда работникам, непосредственно занятым при создании нематериального актива или при выполнении НИОКР;
ЕСН и иные отчисления на социальные нужды;
расходы на содержание и эксплуатацию объектов основных средств и иного имущества, амортизация объектов ОС и НМА, использованных непосредственно при создании данного нематериального актива;
иные расходы.

А вот перечень того, что не включается в состав объекта нематериальных активов, расширен. Кроме упоминавшихся в прежней версии сумм НДС, общехозяйственных и иных аналогичных расходов в этот перечень включены расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами. Таковыми они признавались в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н).

Также сказано, что "расходы по полученным займам и кредитам не являются фактическими расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным". Отнесение актива к категории инвестиционных производится в соответствии с критерием, указанным в Положении по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утв. Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. В п. 12 ПБУ 15/01 сказано, что "под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени", а в п. 13 этого же документа отмечено, что "к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство". Как видим, ПБУ 15/01 напрямую не относит нематериальный актив к категории инвестиционных, но из определения следует, что он может отвечать этим признакам. В свою очередь, новая версия ПБУ 14/2007 прямо говорит о возможности отнесения нематериального актива к категории инвестиционных и, как следствие, о включении процентов по заемным средствам в стоимость актива.

Для иных случаев поступления НМА глобальных различий между новой и старой версиями не наблюдается. Так, при внесении в уставный капитал оценка принимается по согласованию учредителей. Правда, отдельный пунктик (п. 12) посвящен активам, поступившим при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в ОАО: стоимость таких активов определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

Если актив поступает по договору дарения, то его первоначальная стоимость - это текущая рыночная стоимость, причем "на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы", то есть на дату отражения на счете 08, а не на счете 04. Приведена и расшифровка того, что понимать под текущей рыночной стоимостью. Это "сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки".

Совершенно не изменилась позиция стандарта относительно активов, полученных по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. Фактическая стоимость нематериального актива в этом случае - это стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Переоценка нематериальных активов

Возможность переоценки нематериальных активов - это новшество, которого прежде не было в российском учете. Переоценивались только объекты основных средств. Теперь эта процедура может быть произведена и в отношении НМА, причем и порядок ее проведения точно такой же.

Кроме переоценки допускается еще и обесценение НМА - явление в российской практике невиданное.

Итак, изменение первоначальной стоимости нематериального актива допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов (п. 16).

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (а именно на начало года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, причем определяемой исключительно по данным активного рынка именно этих нематериальных активов. Если такое решение принято, то в последующем такие активы должны переоцениваться регулярно.

Переоценка производится путем пересчета первоначальной стоимости (или текущей рыночной стоимости, если это не первая переоценка), при этом переоценивается и сумма амортизации. Как и в случае переоценки основных средств, результаты переоценки отражаются в балансе на начало отчетного года, в балансе предыдущего года не отражаются, но раскрываются в пояснительной записке к отчетности.

Сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации.

Дебет счета 04 ¬
>
Кредит счета 83 -
Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 05 -

Сумма уценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Дебет счета 84 ¬
>
Кредит счета 04 -
Дебет счета 05 ¬
>
Кредит счета 84 -

Если же уценка производится в отношении имущества, по которому ранее проводилась дооценка, то сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет произведенной ранее дооценки.

Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 04 -
Дебет счета 05 ¬
>
Кредит счета 83 -

Если же имущество, ранее подвергнувшееся уценке, сейчас подлежит дооценке, то сумма дооценки зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Дебет счета 04 ¬
>
Кредит счета 84 -
Дебет счета 84 ¬
>
Кредит счета 05 -

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации.

Дебет счета 83 ¬
>
Кредит счета 84 -

Как видим, ситуация в точности воспроизводит картину дооценки-уценки объекта основных средств.

Что же касается такого чуждого российской учетной практике явления, как обесценение нематериального актива, то здесь содержится впервые в российских стандартах прямая отсылка к стандарту международному. Цитата (п. 22): "Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), принятыми Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности".

Стандарт, посвященный обесценению активов, называется МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов". Официального перевода его на русский язык не существует. А руководствоваться им уже можно. Вот так!

Амортизация нематериальных активов

Как и прежде, стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации, но теперь это правило касается только лишь объектов с определенным сроком полезного использования (п. 23). А по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация вообще не начисляется.

Не будет начисляться амортизация и по нематериальным активам некоммерческих организаций. По НМА некоммерческих организаций с определенным сроком полезного использования на забалансовом счете обобщается информация о суммах износа, начисляемого линейным способом.

Срок полезного использования определяется компанией при принятии объекта к учету, если его, конечно, можно определить. А если нельзя, то перед нами актив с неопределенным сроком полезного использования (по которому, соответственно, и амортизация не начисляется).

Установленный фирмой срок не является закрепленным раз и навсегда, как это было прежде. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению, возникшие в связи с этим корректировки отражаются в учете и отчетности на начало отчетного года в порядке, предусмотренном для отражения изменений в оценочных расчетах. Требование ежегодного пересмотра срока полезного использования - это точное соответствие требованиям международных стандартов.

Может получиться так, что для актива с неопределенным сроком полезного использования впоследствии такой срок можно определить. В этом случае организация определяет срок полезного использования для этого актива и способ его амортизации. Таким образом, он переходит в разряд амортизируемого имущества.

Способы начисления амортизации не изменились. Это:

линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Методика исчисления амортизации линейным способом не изменилась. Что же касается способа уменьшаемого остатка, то он претерпел некоторые изменения. Если раньше сумма амортизации исчислялась на год, а затем ежемесячно списывалась 1/12 этой величины, то теперь расчет суммы амортизации производится ежемесячно, каждый месяц это будет другая сумма, отличающаяся от величины предыдущего месяца. Допускается применение коэффициента не выше трех.

Как и срок полезного использования, способ начисления амортизации ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения, и в случае, если расчет ожидаемого потребления будущих экономических выгод существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен.

Деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации) и только линейным способом (п. 44). Как видим, этот вид актива не отнесен к таким, по которым невозможно определить срок полезного использования. Ни методы, ни сроки амортизации в отношении деловой репутации не пересматриваются.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается (больше нет исключения в виде случаев консервации организации).

Как и прежде, амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету, и начисляется до полного погашения стоимости либо списания актива с учета. Как и прежде, начисление амортизации не зависит от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В новой версии ПБУ 14/2007 отсутствует указание на два способа отражения амортизации: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (записи по кредиту счета 05) либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (записи по кредиту счета 04). Но зато сказано, что "нематериальный актив, стоимость которого полностью погашена, но который не списан с бухгалтерского учета, отражается в бухгалтерской отчетности в условной оценке, принятой организацией". Такой вариант может иметь место в том случае, если применяется способ отражения амортизации на счете 04. В случае применения счета 05 в условной оценке просто нет необходимости.

Списание нематериальных активов

Как и ранее, стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. В новой версии несколько расширен список ситуаций, в которых объект подлежит списанию, но суть его не изменилась.

Доходы и расходы от списания отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, в качестве прочих доходов и расходов.

Добавлено лишь, что "дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания выручки либо расходов по обычным видам деятельности" (п. 36).

Предоставление права использования нематериальных активов

В данном разделе существенных изменений не произошло. По-прежнему отражение таких операций в учете производится на основании заключенных между правообладателем (лицензиаром) и пользователем (лицензиатом) лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров.

У правообладателя (лицензиара) такие активы подлежат обособленному отражению в учете на счете нематериальных активов с соответствующим начислением амортизации, а в учете пользователя (лицензиата) они отражаются на забалансовом счете.

Периодические платежи включаются лицензиатом (пользователем) в расходы отчетного периода, разовые фиксированные платежи отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

Как видим, все осталось по-прежнему. Что, собственно, и следовало ожидать.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Раздел, посвященный раскрытию информации в отчетности, существенно разросся по сравнению со скромным раздельчиком прежнего ПБУ 14/2000.

Вся информация, которая должна была раскрываться в соответствии с прежней версией стандарта, естественно, по-прежнему подлежит раскрытию. Это (п. 40):

способы оценки НМА, приобретенных не за денежные средства;
сроки полезного использования нематериальных активов;
способы определения амортизации;
способы отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

Однако теперь в учетной политике следует отразить еще и следующую информацию:

установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка (как мы помним, он не должен превышать 3);
изменения сроков полезного использования объектов нематериальных активов;
изменения способов амортизации объектов нематериальных активов.

В бухгалтерской отчетности компании должна быть отражена следующая информация (п. 41):

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом амортизации и убытков от обесценения на начало и конец года;
стоимость списания и прироста нематериальных активов, иные случаи движения НМА;
сумма начисленной амортизации;
стоимость НМА с неопределенным сроком полезного использования (и факторы, свидетельствующие о невозможности определить срок полезного использования);
стоимость объектов НМА, подлежащих переоценке, а также суммы дооценки и уценки таких объектов;
стоимость объектов НМА, подверженных обесценению в отчетном году, и убыток от обесценения;
стоимость объектов НМА с ограничением исключительного права;
описание объектов НМА с полностью погашенной стоимостью, но не списанных и отражаемых в отчетности в условной оценке;
иная информация в отношении существенных объектов НМА, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или результатов ее деятельности.

Кроме того, отдельно выделяется информация о внутренне созданных нематериальных активах.

Деловая репутация

Для целей бухгалтерского учета величина деловой репутации определяется как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию (покупной ценой организации как приобретенного имущественного комплекса), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).

Соответственно, положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, отрицательную деловую репутацию - как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

Как видим, в точки зрения собственно определения положительной и отрицательной деловой репутации ничего не изменилось. Изменения произошли в части списания отрицательной деловой репутации.

О списании положительной деловой репутации уже говорилось ранее: она амортизируется 20 лет линейным способом. Что же касается отрицательной деловой репутации, то она относится на финансовые результаты не равномерно, как прежде, а единовременно.

Приложение

к Приказу Министерства финансов

Российской Федерации

от 27.12.2007 N 153н

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ"

(ПБУ 14/2007)

Список изменяющих документов

(в ред. Приказов Минфина России от 25.10.2010 N 132н,

от 24.12.2010 N 186н, от 16.05.2016 N 64н)

I. Общие положения

2. Настоящее Положение не применяется в отношении:

г) финансовых вложений.

3. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

5. Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

II. Первоначальная оценка нематериальных активов

8. Расходами на приобретение нематериального актива являются:

таможенные пошлины и таможенные сборы;

отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

10. Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

III. Последующая оценка нематериальных активов

19. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

20. Утратил силу. - Приказ Минфина России от 24.12.2010 N 186н.

IV. Амортизация нематериальных активов

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

24. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

25. При принятии нематериального актива к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования.

26. Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

29. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

V. Списание нематериальных активов

VI. Учет операций, связанных с предоставлением

(получением) права использования нематериальных активов

VII. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;

изменения сроков полезного использования нематериальных активов;

изменения способов определения амортизации нематериальных активов.

стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;

сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;

VIII. Деловая репутация

1. Условия признания нематериального актива и его оценка

ПБУ 14/2007 распространяется на все юридические лица, кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений.

Нормы ПБУ 14/2007 должны исполнять и некоммерческие организации – в отношении тех объектов нематериальных активов, которые будут приняты к учету после 1 января 2008 г.

Амортизация по таким объектам не начисляется – п. 24 данного ПБУ.

Скорректированы условия признания нематериальных активов. В частности, нематериальными активами теперь признаются не только объекты, способные приносить экономические выгоды в будущем, т. е. предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, но и объекты, которые используются в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе и в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ).

Кроме того, в п. 3 ПБУ 14/2007 уточнено, что нематериальным активом могут признаваться только такие объекты, которые организация не планирует перепродавать в течение ближайших 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.

Признание нематериального актива увязывается с наличием надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.

С 1 января 2008 г. добавляется понятие «контроль» над объектом, выражающее наличие ограничений доступа иных лиц к экономическим выгодам, которые способен приносить данный объект.

Примеры объектов, которые могут быть признаны нематериальными активами при одновременном соблюдении всех условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, перечислены в п. 4 данного ПБУ:

произведения науки, литературы и искусства;

программы для электронных вычислительных машин;

изобретения;

полезные модели;

селекционные достижения;

секреты производства (ноу-хау);

товарные знаки и знаки обслуживания.

Кроме того, в составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду, как и раньше, нематериальными активами считаться не могут.

Обязательным условием признания нематериального актива является возможность достоверного определения фактической (первоначальной) стоимости объекта – в порядке, предусмотренном в пп. 6 – 15 ПБУ 14/2007.

Важным изменением ПБУ 14/2007 стало то, что теперь допускается изменение первоначальной стоимости объекта нематериальных активов в двух случаях:

при проведении по решению организации ежегодной переоценки нематериальных активов (не чаще 1 раза в год в отношении групп однородных объектов с определением рыночной стоимости по данным активного рынка соответствующих нематериальных активов);

при обесценении нематериальных активов (в порядке, предусмотренном международными стандартами финансовой отчетности).

2. Организационные расходы

Согласно п. 4 ПБУ 14/2007 с 2008 г. больше не считаются нематериальными активами расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы).

Поэтому в п. 3 Приказа Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н, утвердившего новое ПБУ 14/2007, прописан порядок списания данных расходов в бухгалтерском учете – по состоянию на 1 января 2008 г. необходимо списать величину организационных расходов, учитываемых в составе нематериальных активов, за минусом начисленной амортизации, на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Поскольку «старое» ПБУ 14/2000 предусматривало, что амортизация организационных расходов может производиться только путем уменьшения их стоимости по кредиту счета 04 «Нематериальные активы» (т. е. без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов»), фактически бухгалтеру организации, у которой по состоянию на 1 января 2008 г. в составе нематериальных активов числились «недосписанные» организационные расходы, необходимо единовременно отнести оставшуюся сумму с кредита счета 04 «Нематериальные активы» в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Датировать эту запись нужно 1 января 2008 г.

3. Деловая репутация

Как и раньше, в составе нематериальных активов учитывается деловая репутация. Она может быть положительной или отрицательной:

положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта;

отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п.

Стоимость приобретенной деловой репутации для целей бухгалтерского учета определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Положительная деловая репутация должна амортизироваться в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации), причем начислять амортизацию можно только линейным способом.

Отрицательную деловую репутацию не нужно относить на счет 98 «Доходы будущих периодов» и списывать равномерно в течение 20 лет.

Согласно п. 45 ПБУ 14/2007 отрицательная деловая репутация единовременно в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

4. Срок полезного использования нематериального актива
определяется исходя из:

В случае, если срок использования объекта установить невозможно, в «старом» ПБУ 14/2000 предусматривалось установление нормы амортизации в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Однако в новом ПБУ 14/2007 это правило исключено – теперь в случае, если срок установить невозможно, объект признается нематериальным активом с неопределенным сроком полезного использования, и амортизация по нему не начисляется.

По таким объектам организация должна ежегодно проверять наличие факторов, которые не позволяют надежно определить срок полезного использования актива, и как только эти факторы отпадают, организация определяет срок полезного использования НМА и выбирает способ его амортизации.

Кроме того, ежегодную проверку сроков нужно производить и по тем нематериальным активам, для которых был сразу установлен срок полезного использования – в этом случае проверяется, не нужно ли уточнить срок (например, если существенно изменяется период планируемого использования актива).

Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА не является надежным, при начислении амортизации такого объекта должен применяться только линейный способ.

В случае если организация начисляет амортизацию нематериальных активов методом уменьшаемого остатка, в соответствии с ПБУ 14/2007 в расчете должен участвовать специальный коэффициент, значение которого организация определяет самостоятельно, но он не может быть выше 3 (т. е. используется методика, аналогичная применяемой в отношении основных средств согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Минфин РФ приказом от 27 декабря 2007 г. N 153н утвердил новое ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", которое заменяет одноименное ПБУ 14/2000.

Новое ПБУ следует применять с бухгалтерской отчетности 2008 года.

Зачем было менять ПБУ

Первая причина замены ПБУ – с 1 января 2008 года отношения в области интеллектуальной собственности регулируются разделом VII «Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации» части IV ГК РФ.

Вторая причина лежит в необходимости введение в российскую бухгалтерскую практику отдельных положений международного стандарта финансовой отчетности МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (Intangible Assets).

Рассмотрим основные нововведения.

Условия принятия объекта к учету

К условиям , которые должны были соблюдаться в соответствии с ПБУ 14/2000 при принятии НМА к учету (идентификация, отсутствие физической структуры; использование в деятельности в течение срока полезного использования, превышающего 1 год, способность приносить в будущем экономические выгоды) добавились новые.

Организация не должна предполагать перепродажу объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла . Ранее срок не назвался.

Объект учитывается в составе НМА только в том случае, если его фактическая (первоначальная) стоимость может быть достоверно определена . Формулировка «использование в деятельности» заменена на «предназначен для использования ».

Среди необходимых условий названо наличие ограничения доступа иных лиц к экономическим выгодам, приносимым объектом (контроль над объектом ). Ограничить доступ можно, к примеру, путем юридической ответственности за незаконное использование.

Произведены изменения в перечне документов, которые должны быть у организации и подтверждать (п. 3 б) существование актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Это связано с вступлением в действие новой, IV-й части ГК РФ, посвященной авторским правам.

Состав нематериальных активов

В гражданском законодательстве объекты промышленной собственности разделены с 01.01.2008 на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации . К первым относятся объекты патентного права – изобретение, полезная модель, промышленный образец и ноу-хау. В качестве средств индивидуализации выделены фирменное наименование, и знак обслуживания, наименование места происхождения товара и коммерческое обозначение.

В связи с этим в ПБУ 14/2007 вместо применявшегося ранее понятия "объекты интеллектуальной собственности" используются новые термины: "результат интеллектуальной деятельности" и "средство индивидуализации".

Важным изменением представляется включение в состав НМА секретов производства (ноу-хау ), которые до этого выделялись в качестве НМА только в налоговом учете.

По новым правилам в составе НМА не учитываются расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы ).

Первоначальная оценка НМА

Теперь первоначальная стоимость НМА называется фактической (первоначальной) стоимостью.

Правила формирования первоначальной стоимости актива в зависимости от способов приобретения НМА не претерпели существенных изменений.

Уточнено (п. 10 ПБУ 14/2007), что расходы по кредитам и займам , привлеченным для приобретения НМА (например, проценты и связанные с ними курсовые разницы), не включаются в их первоначальную стоимость, кроме случаев покупки/создания инвестиционных НМА .

В п. 9 ПБУ 14/2007 содержит более подробный перечень расходов, которые можно включить в первоначальную стоимость созданного организацией объекта .

Новым ПБУ определен порядок оценки НМА, полученного юридическим лицом при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество.

НМА некоммерческих организаций

В п. 4 приказа N 153н указано, что новое ПБУ распространяется на некоммерческие организации в отношении объектов, принятых организацией к бухгалтерскому учету в 2008 и последующие годы. Следовательно, к объектам, принятым на учет до 31.12.2007, новые положения применяться не должны.

НМА некоммерческой организации амортизации не подлежат .

Последующая оценка НМА

Переоценка

Коммерческие организации могут (т.е. это элемент учетной политики) проводить переоценку группы однородных НМА. Делать это можно не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) по текущей рыночной стоимости. Текущая для переоценки определяется исключительно по данным активного рынка данных НМА.

Переоценку следует проводить путем пересчета остаточной стоимости НМА. Порядок переоценки аналогичен порядку переоценки основных средств, определенному в ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Обесценение

До 2008 г. проверка на обесценение в российских ПБУ была предусмотрена только для финансовых вложений при наличии признаков устойчивого снижения их стоимости (п. 38 ПБУ 19/02).

Пунктом 22 ПБУ 14/2007 предусмотрена проверка НМА на обесценение. Проводить такую проверку организации могут по собственному желанию в порядке, определенном международными стандартами финансовой отчетности, в частности МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов". Ранее прямые отсылки к тексту МСФО в российских положениях по бухгалтерскому учету не использовались.

Амортизация НМА

Текст раздела IV ПБУ 14/2007, посвященный амортизации НМА, основан на переводе IAS 38 и значительно отличается от действовавших ранее российских правил. Самое главное нововведение – организации смогут менять срок полезного использования (СПИ) и способ начисления амортизации.

Срок полезного использования нужно ежегодно проверять на предмет его реалистичности. А именно: сможет ли компания, как рассчитывала, в течение ранее определенного срока использовать актив. Если ожидаемый срок существенно изменился (насколько – не сказано), его надо пересмотреть, например, на предмет уменьшения (п. 27 ПБУ 14/2007).

В п. 27 ПБУ указано, что возникшие в связи с изменением СПИ корректировки будут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Т. е.изменения в продолжительности СПИ НМА следует отражать путем корректировки норм амортизации в текущем и последующих периодах до окончания срока его службы. Это не является изменением учетной политики, корректировки сравнительной информации и входящих остатков в "межотчетный период" не производятся, прошлые значения амортизации пересчитываться не должны.

Если актива установить не получается , НМА будет считаться с неопределенным сроком полезного использования Амортизация по нему начисляться не будет. Но по таким активам ежегодно организация должна подтверждать, что продолжают иметь место факторы, мешающие надежному установлению СПИ по этому объекту (п. 27 ПБУ 14/2007).

Но если впоследствии выяснится, что неопределенный срок перестал быть таковым, следует установить определенный срок для данного актива и способ его амортизации.

Способы амортизации

Способы амортизации остались прежними (п. 28 ПБУ 14/2007).Однако изменился способ расчета амортизации способом уменьшаемого остатка , при использовании которого организации смогут применять коэффициент не выше 3.

Обратите внимание: в ПБУ 14/2007 не включены следующие нормы ПБУ 14/2000:

применение единых способов амортизации к "группам однородных НМА" в течение всего их СПИ (п. 15 ПБУ 14/2000);
приостановление амортизации нематериальных активов в случае "консервации организации" (п. 15);
особые правила начисления амортизации в сезонных производствах - равномерно в течение периода работы в отчетном году (п. 16);
отражение НМА, стоимость которого полностью погашена, в условной оценке, с отнесением ее на финансовые результаты (п. 21);
описание двух способов отражения начисленной амортизации в учете - путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо уменьшения первоначальной стоимости объекта (п. 21).

Списание НМА

В данный раздел ПБУ добавлен перечень случаев, в которых имеет место выбытие НМА, например, вследствие морального износа, выявление недостачи активов при их инвентаризации, передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; перехода исключительного права к другим лицам без договора и др.

Предоставление права использования НМА

ПБУ 14/2007 уточнило учет операций, связанных с предоставлением права использования НМА, у правообладателя (лицензиара) и лицензиата. Уточнения связаны с необходимостью приведения формулировок в соответствие с новым гражданским законодательством. Сам порядок учета у обеих сторон остался неизменным.

Учет деловой репутации

В состав НМА по-прежнему включается деловая репутация организации, возникшая в связи с приобретением другой организации как имущественного комплекса (в целом или его части).

В новом ПБУ появилось пояснение, что положительная деловая репутация образуется "в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами ".

В п. 45 ПБУ 14/2007 четко установлено, что отрицательная деловая репутация включается в состав прочих доходов покупателя в полной сумме, единовременно, а не признается в течение года 20 лет как это было ранее.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Объем информации о НМА, который следует отражать в бухгалтерской отчетности, заметно увеличится.

В состав информации об учетной политике по сравнению с прежним перечнем включены два новых пункта. Следует раскрывать: изменения СПИ НМА; изменения способов их амортизации.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации отдельно выделяется информация о НМА, созданных самой организацией. Дополнительно также раскрывается информация об изменении СПИ и способов амортизации НМА, о переоценках и обесценении.

Критерии признания нма по пбу 14 07. Министерство финансов российской федерации

Что относится к нематериальным активам

Оценка нематериальных активов

Переоценка нематериальных активов

Амортизация нематериальных активов

Списание нематериальных активов

Предоставление права использования нематериальных активов

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Деловая репутация

Зачем было менять ПБУ

Условия принятия объекта к учету

Состав нематериальных активов

Первоначальная оценка НМА

НМА некоммерческих организаций

Последующая оценка НМА

Амортизация НМА

Способы амортизации

Списание НМА

Предоставление права использования НМА

Учет деловой репутации

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Восстановление пароля